Art. 22 — Termine per l'accertamento dei componenti a efficacia pluriennale
Per i costi pluriennali del reddito d'impresa — quote di ammortamento, spese pluriennali — il termine di decadenza per l'accertamento non riparte a ogni quota dedotta: decorre una sola volta, dalla dichiarazione relativa al primo anno di deduzione. La regola si applica ai beni e servizi acquistati a partire dal periodo d'imposta 2027.
Un termine unico per i costi che si deducono su più anni
L'art. 22 del decreto inserisce nell'art. 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 due nuovi commi — 1-bis e 1-ter — dedicati al termine di decadenza per l'accertamento dei componenti negativi del reddito d'impresa a efficacia pluriennale: tipicamente le quote di ammortamento di beni materiali e immateriali e le spese pluriennali, cioè costi che non si deducono interamente nell'anno in cui sono sostenuti, ma vengono ripartiti su più periodi d'imposta.
La norma stabilisce che, per questi componenti, il termine di decadenza per l'accertamento previsto dal comma 1 dello stesso art. 43 decorre una sola volta, a partire dalla dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui, per la prima volta, una quota del componente è stata dedotta — e non a ogni dichiarazione in cui viene dedotta una nuova quota. Il comma 3 dell'articolo ne fissa la decorrenza: la regola si applica ai beni e ai servizi acquistati a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027, quindi non retroattivamente.
Nessuna regola espressa sul decorso del termine per i costi pluriennali
L'art. 43, comma 1, D.P.R. 600/1973 fissa il termine ordinario di decadenza per l'accertamento (cinque anni dalla presentazione della dichiarazione), ma prima dell'introduzione dei commi 1-bis e 1-ter non conteneva una regola specifica su da quale dichiarazione dovesse decorrere questo termine quando l'oggetto del possibile accertamento è un componente negativo dedotto in quote su più periodi d'imposta, come una quota di ammortamento.
Si trattava di un punto interpretativo dibattuto: non era univocamente chiaro se il termine di accertamento dovesse decorrere una volta sola, dalla dichiarazione del primo anno di deduzione, oppure se dovesse ripartire a ogni dichiarazione in cui veniva dedotta una nuova quota del medesimo costo pluriennale, riaprendo così la possibilità di contestare la deducibilità "a monte" del costo anche molti anni dopo il suo sostenimento.
Termine unico dal primo anno di deduzione, salvo eccezioni
Il nuovo comma 1-bis dell'art. 43 D.P.R. 600/1973 stabilisce che, per i componenti negativi del reddito d'impresa a efficacia pluriennale — con l'eccezione di quelli relativi a operazioni inesistenti, sempre accertabili — il termine di decadenza per l'accertamento (art. 43, comma 1) decorre dalla dichiarazione relativa al periodo d'imposta nel quale, per la prima volta, una quota di tali componenti è stata dedotta.
La norma precisa inoltre che, una volta notificato l'avviso di accertamento per un determinato periodo d'imposta, l'Agenzia può accertare anche il periodo d'imposta precedente e quelli successivi, applicando in quel caso il termine ordinario del comma 1. Restano fermi i poteri di controllo sulla spettanza dei rimborsi richiesti e resta ferma l'applicazione dell'art. 1, comma 640, lett. b), della L. 190/2014 (proroga dei termini in caso di denuncia penale).
Il nuovo comma 1-ter precisa che, per le quote di ammortamento di beni materiali e immateriali e per le spese pluriennali, la regola del comma 1-bis si applica alle violazioni riscontrabili già al momento dell'acquisto del bene o del sostenimento della spesa: se la violazione (ad esempio un costo manifestamente non deducibile per sua natura) era già rilevabile in quel momento, si applica il termine unico dal primo anno di deduzione; la regola non si estende invece alle violazioni che emergono solo in un momento successivo.
Il comma 2 dell'art. 22 replica la medesima disciplina sul nuovo testo unico degli adempimenti e dell'accertamento (art. 293, D.Lgs. 141/2026), per coordinamento. Il comma 3 fissa la decorrenza: la nuova disciplina si applica ai beni e ai servizi acquistati a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027 — non si applica quindi retroattivamente agli acquisti anteriori a quella data.
Come si combinano comma 1-bis, comma 1-ter e decorrenza
Regola generale (comma 1-bis). Il termine di accertamento per un componente negativo pluriennale non si calcola rispetto a ciascuna dichiarazione in cui ne viene dedotta una quota, ma rispetto alla prima dichiarazione in cui il componente compare in deduzione. Decorso il termine ordinario (art. 43, comma 1) da quella prima dichiarazione, l'Agenzia non può più contestare la deducibilità "a monte" del costo, anche se altre quote dello stesso componente sono ancora in corso di deduzione in periodi d'imposta successivi.
Eccezione delle operazioni inesistenti. Se il componente pluriennale deriva da un'operazione inesistente, questa esclusione non si applica: resta sempre possibile l'accertamento, senza il vincolo del termine unico dal primo anno.
Effetto "a cascata" dopo la notifica (comma 1-bis, ultimo periodo). Una volta notificato un avviso di accertamento per un periodo d'imposta relativo a un componente pluriennale, l'ufficio può estendere il controllo anche al periodo precedente e a quelli successivi, ma in questo caso si applica il termine ordinario del comma 1 (non più la regola del termine unico dal primo anno).
Clausola di salvaguardia (comma 1-ter). Per ammortamenti e spese pluriennali, la regola del termine unico si applica solo alle violazioni già riscontrabili al momento dell'acquisto del bene o del sostenimento della spesa — cioè vizi "visibili" ex ante, come un costo manifestamente non deducibile per natura. Le violazioni che emergono solo successivamente (ad esempio per fatti sopravvenuti) non rientrano in questa limitazione del termine.
Decorrenza non retroattiva (comma 3). La disciplina si applica solo ai beni e servizi acquistati a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027: per gli acquisti anteriori a quella data, la questione del decorso del termine di accertamento resta regolata secondo l'interpretazione applicabile prima di questa riforma.
Chi deve adattare la propria pianificazione
Imprese con costi pluriennali rilevanti. Chi acquista beni ammortizzabili o sostiene spese pluriennali (ricerca e sviluppo capitalizzata, spese di impianto e ampliamento, ecc.) a partire dal periodo d'imposta 2027 può contare, decorso il termine ordinario dalla prima dichiarazione di deduzione, sulla stabilità della qualificazione della deducibilità del costo "a monte", salvo le eccezioni di operazioni inesistenti o violazioni non riscontrabili all'origine.
Consulenti fiscali. Nella pianificazione dei controlli e nella valutazione del rischio di accertamento su costi pluriennali, occorre distinguere con attenzione la data di acquisto del bene o di sostenimento della spesa (prima o dopo il periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027) per capire quale regola di decorrenza del termine si applica.
Uffici di controllo. La nuova regola richiede di individuare correttamente l'anno di prima deduzione di ciascun componente pluriennale per calcolare il termine di decadenza, e di verificare se l'eventuale violazione fosse già riscontrabile al momento dell'acquisto o del sostenimento della spesa, ai fini dell'applicazione del comma 1-ter.
Un macchinario ammortizzato in cinque quote
Caso. Un'impresa con esercizio coincidente con l'anno solare acquista nel 2027 un macchinario, che ammortizza in 5 quote annuali (periodi d'imposta 2027, 2028, 2029, 2030 e 2031). La prima quota di ammortamento viene dedotta nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta 2027 (presentata nel 2028).
Applicazione della regola. In base al nuovo comma 1-bis dell'art. 43 D.P.R. 600/1973, il termine di decadenza per l'accertamento sulla deducibilità "a monte" di questo costo (cioè sulla sua natura e qualificazione come componente pluriennale deducibile) decorre dalla dichiarazione relativa al periodo d'imposta 2027 — la prima in cui una quota è stata dedotta — e non da ciascuna delle dichiarazioni successive (2028, 2029, 2030, 2031) in cui vengono dedotte le quote successive.
Effetto pratico. Decorso il termine ordinario di accertamento calcolato da quella prima dichiarazione (2027), l'Agenzia non può più contestare la deducibilità del costo del macchinario "a monte", anche se, ad esempio, la quota relativa al periodo d'imposta 2031 viene dedotta quando il termine calcolato dalla dichiarazione 2027 è già scaduto — salvo che si tratti di un'operazione inesistente, oppure di una violazione riscontrabile solo in un momento successivo all'acquisto (comma 1-ter), ipotesi che restano fuori da questa limitazione.
Cosa evitare
- Ritenere che il termine di accertamento riparta a ogni dichiarazione in cui si deduce una nuova quota di un costo pluriennale: dal periodo d'imposta 2027 il termine decorre una sola volta, dalla prima dichiarazione di deduzione.
- Applicare la nuova regola a beni o spese acquistati prima del periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027: la decorrenza (comma 3) non è retroattiva.
- Dare per scontato che la regola valga anche per le operazioni inesistenti: per queste resta sempre possibile l'accertamento, senza il vincolo del termine unico.
- Confondere le violazioni riscontrabili già al momento dell'acquisto del bene (soggette al termine unico ex comma 1-ter) con quelle emerse solo successivamente, che non beneficiano della stessa limitazione.
- Non considerare l'effetto "a cascata": dopo la notifica di un avviso su un periodo d'imposta, l'Agenzia può accertare anche il periodo precedente e quelli successivi, applicando però il termine ordinario e non la regola del termine unico.
Verifica del termine di accertamento su un costo pluriennale
- ☐ Verifica la data di acquisto del bene o di sostenimento della spesa: la nuova regola si applica solo dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027.
- ☐ Individua la dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui è stata dedotta, per la prima volta, una quota del componente pluriennale: da quella decorre il termine di decadenza per l'accertamento ordinario.
- ☐ Verifica se il componente deriva da un'operazione inesistente: in tal caso la limitazione del termine unico non si applica.
- ☐ Per ammortamenti e spese pluriennali, valuta se l'eventuale violazione fosse già riscontrabile al momento dell'acquisto o del sostenimento della spesa (comma 1-ter) o se sia emersa solo successivamente.
- ☐ In caso di avviso di accertamento già notificato su un periodo d'imposta, verifica se l'ufficio estende il controllo ai periodi precedenti o successivi e quale termine (ordinario) si applica a questa estensione.
Domande frequenti
Da quando si applica la nuova regola sul termine di accertamento? Si applica ai beni e ai servizi acquistati a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2027: non è retroattiva.
Il termine riparte ogni anno in cui si deduce una nuova quota del costo pluriennale? No: con la nuova regola, il termine di decadenza per l'accertamento decorre una sola volta, dalla dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui per la prima volta è stata dedotta una quota del componente.
Ci sono eccezioni a questa regola? Sì, due: i componenti relativi a operazioni inesistenti restano sempre accertabili senza il vincolo del termine unico; per ammortamenti e spese pluriennali, la regola si applica solo alle violazioni già riscontrabili al momento dell'acquisto del bene o del sostenimento della spesa (comma 1-ter), non a quelle emerse successivamente.
Cosa succede se l'Agenzia notifica un avviso di accertamento su uno dei periodi d'imposta interessati? Può accertare anche il periodo d'imposta precedente e quelli successivi, applicando in quel caso il termine ordinario di decadenza previsto dal comma 1 dell'art. 43 D.P.R. 600/1973.
Riferimenti consultati
- Normattiva — D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148, testo vigente
- Gazzetta Ufficiale n. 185 dell'11 agosto 2026 — testo originario
Testo verificato direttamente sul documento integrale pubblicato da gazzettaufficiale.it (stampa atto completo). Per questo articolo non è disponibile la Relazione illustrativa ufficiale dell'Atto del Governo n. 430: la disposizione, con ogni probabilità, è stata introdotta durante l'esame parlamentare, successivamente alla pubblicazione della bozza governativa, e non è quindi commentata in quella relazione. L'analisi di questa scheda si basa esclusivamente sul testo normativo pubblicato in Gazzetta Ufficiale.
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