Art. 30 — Regime speciale IRAP per gli enti del Terzo Settore
Per evitare che il nuovo criterio di qualificazione commerciale/non commerciale introdotto dal Codice del Terzo Settore si propaghi anche all'IRAP, il decreto impone agli enti non commerciali di continuare a usare le regole del TUIR per determinare il valore della produzione netta IRAP, creando una voluta asimmetria con il regime IRES.
Un nuovo articolo 82-bis nel Codice del Terzo Settore
L'articolo 30 del D.Lgs. 148/2026 inserisce nel Codice del Terzo Settore (D.Lgs. 117/2017) un nuovo articolo 82-bis, dedicato alle "Disposizioni in materia di IRAP". La norma riguarda gli enti del Terzo Settore diversi dalle imprese sociali e stabilisce che, ai fini IRAP (D.Lgs. 446/1997), la qualificazione fiscale dell'attività svolta — commerciale o non commerciale — per ciascun periodo d'imposta si determina in base alle regole del TUIR, e non in base alle nuove regole di qualificazione previste dal Codice del Terzo Settore stesso (art. 79), che restano invece applicabili per le imposte sui redditi.
È l'unico articolo del Titolo IX del decreto ("Revisione disciplina enti del Terzo Settore"), a differenza degli articoli 28 e 29 — relativi al concordato preventivo biennale — per questo articolo è disponibile la Relazione illustrativa ufficiale del Governo (Atto del Governo n. 430), che nella bozza numerava la disposizione come "art. 24": il contenuto, verificato, corrisponde all'articolo 30 del testo definitivo.
Un solo criterio di qualificazione, oggi in evoluzione
Il Codice del Terzo Settore (D.Lgs. 117/2017) ha introdotto un nuovo criterio di qualificazione delle attività svolte dagli enti del Terzo Settore, fondato sulla distinzione tra attività commerciali e non commerciali ai sensi dell'art. 79 del medesimo Codice. Prima dell'articolo 30, non esisteva una disposizione che distinguesse, ai fini IRAP, la qualificazione fiscale di un'attività da quella rilevante per le imposte sui redditi: la qualificazione operata secondo il Codice del Terzo Settore tendeva quindi a valere, in assenza di una norma specifica, anche sul fronte IRAP, con il rischio di incertezze interpretative nel passaggio al nuovo regime di qualificazione dell'art. 79.
Resta comunque confermato, e non modificato dall'art. 30, il meccanismo di calcolo del valore della produzione netta IRAP: per gli enti non commerciali si utilizza il metodo retributivo (art. 10, comma 1, D.Lgs. 446/1997); quando l'ente non commerciale esercita anche un'attività commerciale, il tributo si calcola separando l'area istituzionale (metodo retributivo) dall'attività commerciale (tassata secondo l'art. 5 D.Lgs. 446/1997), ripartendo i costi comuni in base al rapporto tra ricavi commerciali e ricavi totali.
Continuità ai fini IRAP, nuove regole ai fini IRES
Con il nuovo art. 82-bis del Codice del Terzo Settore, per gli enti del Terzo Settore (diversi dalle imprese sociali), la qualificazione commerciale/non commerciale dell'attività svolta ai fini IRAP continua a determinarsi secondo le regole del TUIR, per ciascun periodo d'imposta. Le nuove regole di qualificazione del Codice del Terzo Settore (art. 79) restano invece applicabili, come previsto, per le imposte sui redditi.
Il risultato pratico è che uno stesso ente, per lo stesso periodo d'imposta, può risultare qualificato in un modo ai fini IRES (secondo l'art. 79 del Codice) e in un modo eventualmente diverso ai fini IRAP (secondo i criteri del TUIR): un'asimmetria scelta deliberatamente dal legislatore per non far dipendere il calcolo del valore della produzione netta IRAP dal cambio di regole sul fronte dei redditi.
La disposizione si applica dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025 (art. 30, comma 2) — per gli enti con periodo d'imposta coincidente con l'anno solare, quindi dal periodo d'imposta 2026.
Perché una doppia qualificazione, secondo la Relazione illustrativa
La Relazione illustrativa ufficiale (Atto del Governo n. 430) spiega che il Codice del Terzo Settore ha introdotto un nuovo criterio di qualificazione delle attività — commerciali e non commerciali — fondato sull'art. 79 del Codice stesso. In considerazione di questa nuova modalità di qualificazione, il Governo ha ritenuto opportuno introdurre un criterio di continuità della qualificazione "fiscale" delle attività ai fini della determinazione dell'IRAP, per evitare incertezze interpretative derivanti dal passaggio al nuovo regime, lasciando immutate — rispetto alla legislazione previgente — le modalità di calcolo del valore della produzione netta IRAP (metodo retributivo per l'area istituzionale, art. 5 D.Lgs. 446/1997 per l'eventuale area commerciale, con ripartizione dei costi in base al rapporto tra ricavi commerciali e ricavi totali).
La disposizione impone quindi agli enti una doppia qualificazione: applicare le nuove regole del Codice del Terzo Settore (art. 79) ai fini delle imposte sui redditi, ma continuare a distinguere le attività commerciali e non commerciali secondo il TUIR ai fini IRAP (nuovo art. 82-bis). Questo determina una asimmetria tra regime IRES e regime IRAP, che la Relazione qualifica come effetto naturale della scelta di salvaguardare la continuità della base imponibile IRAP.
Il comma 2 fa decorrere la disposizione dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025, in coincidenza con la decorrenza dell'art. 104, comma 2, del Codice del Terzo Settore, relativa all'efficacia dell'art. 79 (riconoscimento di ente "commerciale" o "non commerciale"): le due decorrenze sono quindi allineate, pur restando i due criteri di qualificazione distinti.
Cosa cambia per gli ETS e i loro consulenti
Enti del Terzo Settore (diversi dalle imprese sociali). Devono gestire, dal periodo d'imposta 2026 (per i soggetti solari), due distinte qualificazioni della propria attività: quella rilevante ai fini IRES, secondo l'art. 79 del Codice del Terzo Settore, e quella rilevante ai fini IRAP, secondo i criteri del TUIR. Un'attività può quindi essere "commerciale" per un tributo e "non commerciale" per l'altro, con conseguenze dirette sul calcolo del valore della produzione netta IRAP.
Consulenti contabili e fiscali degli ETS. Devono predisporre, per ciascun ente, due percorsi di qualificazione distinti e documentati: l'uno per le imposte sui redditi (art. 79 Codice Terzo Settore), l'altro per l'IRAP (criteri TUIR, metodo retributivo per l'area istituzionale, art. 5 D.Lgs. 446/1997 per l'eventuale area commerciale). È necessario adeguare i modelli di determinazione del valore della produzione netta IRAP per riflettere questa continuità, senza assumere automaticamente che la qualificazione IRES valga anche ai fini IRAP.
Software gestionali e dichiarativi degli ETS. I sistemi utilizzati dagli enti e dai loro consulenti devono prevedere un doppio flag di qualificazione (commerciale/non commerciale) per attività, uno per l'IRES e uno per l'IRAP, evitando di derivare automaticamente il secondo dal primo.
Un caso di asimmetria tra IRES e IRAP
Caso — ente con attività mista. Un ente del Terzo Settore (diverso da un'impresa sociale), nel periodo d'imposta 2026, applica l'art. 79 del Codice del Terzo Settore per qualificare una propria attività come "non commerciale" ai fini delle imposte sui redditi, in base ai nuovi criteri del Codice. Ai fini IRAP, tuttavia, lo stesso ente deve verificare la qualificazione della stessa attività applicando i criteri del TUIR (nuovo art. 82-bis): se questi criteri portassero a una qualificazione diversa (ad esempio "commerciale"), l'ente dovrebbe determinare il valore della produzione netta IRAP separando l'area istituzionale (metodo retributivo, art. 10 comma 1 D.Lgs. 446/1997) dall'area commerciale (art. 5 D.Lgs. 446/1997), ripartendo i costi comuni in base al rapporto tra ricavi commerciali e ricavi totali — pur avendo dichiarato quella stessa attività come non commerciale ai fini IRES.
Caso — enti con esercizio non coincidente con l'anno solare. Un ente con esercizio 1° luglio - 30 giugno, il cui periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2025 termina il 30 giugno 2026, applica la nuova regola dell'art. 82-bis a partire dal periodo d'imposta successivo, cioè da quello che si apre il 1° luglio 2026.
Cosa evitare
- Applicare automaticamente ai fini IRAP la qualificazione commerciale/non commerciale determinata secondo il nuovo art. 79 del Codice del Terzo Settore: ai fini IRAP vale invece il criterio TUIR, in base al nuovo art. 82-bis.
- Ritenere che la disposizione si applichi anche alle imprese sociali: l'art. 82-bis riguarda espressamente gli enti del Terzo Settore diversi dalle imprese sociali.
- Confondere la decorrenza dell'art. 30 (periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31/12/2025) con quella di altre disposizioni del decreto aventi decorrenze diverse.
- Pensare che la norma modifichi le modalità di calcolo del valore della produzione netta IRAP (metodo retributivo, art. 5 D.Lgs. 446/1997): la Relazione illustrativa chiarisce che queste modalità restano immutate rispetto alla legislazione previgente; cambia solo il criterio con cui si stabilisce se un'attività è commerciale o non commerciale.
Prima di determinare il valore della produzione netta IRAP di un ETS
- ☐ Verifica che l'ente non sia un'impresa sociale (l'art. 82-bis non si applica a queste ultime).
- ☐ Qualifica l'attività svolta ai fini IRES secondo le nuove regole dell'art. 79 del Codice del Terzo Settore.
- ☐ Qualifica separatamente la stessa attività ai fini IRAP secondo i criteri del TUIR, senza derivarla dalla qualificazione IRES.
- ☐ Se le due qualificazioni divergono, applica il metodo retributivo (art. 10, comma 1, D.Lgs. 446/1997) all'area istituzionale e l'art. 5 D.Lgs. 446/1997 all'area commerciale, ripartendo i costi comuni in base al rapporto ricavi commerciali/ricavi totali.
- ☐ Verifica la decorrenza: dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31/12/2025 (dal 2026 per i soggetti solari).
Domande frequenti
Un ETS può essere "non commerciale" ai fini IRES e "commerciale" ai fini IRAP? Sì: è esattamente l'asimmetria voluta dal nuovo art. 82-bis del Codice del Terzo Settore, introdotto per garantire continuità al calcolo del valore della produzione netta IRAP anche dopo l'entrata in vigore delle nuove regole di qualificazione dell'art. 79 ai fini delle imposte sui redditi.
La disposizione riguarda anche le imprese sociali? No, l'art. 82-bis si applica agli enti del Terzo Settore diversi dalle imprese sociali.
Da quando si applica l'art. 82-bis? Dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025 (art. 30, comma 2) — dal periodo d'imposta 2026 per gli enti con esercizio coincidente con l'anno solare.
Cambiano le modalità di calcolo del valore della produzione netta IRAP? No: restano quelle già previste dal D.Lgs. 446/1997 (metodo retributivo per l'area istituzionale, art. 5 per l'eventuale area commerciale). Cambia solo il criterio — TUIR invece che Codice del Terzo Settore — con cui si stabilisce se un'attività è commerciale o non commerciale ai fini di questo calcolo.
Riferimenti consultati
- Normattiva — D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148, testo vigente
- Gazzetta Ufficiale n. 185 dell'11 agosto 2026 — testo originario (senza note)
- Relazione illustrativa, Atto del Governo n. 430 — testo relativo alla disposizione numerata "art. 24" nella bozza, corrispondente per contenuto verificato all'articolo 30 del testo definitivo.
Testo verificato direttamente sul documento integrale pubblicato da gazzettaufficiale.it (stampa atto completo).
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